誠(chéng)信建設(shè)的文化分析與制度安排

　　提要：文章從社會(huì)文化和市場(chǎng)道德兩方面對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的原因進(jìn)行了分析，指出會(huì)計(jì)信息失真的原因不完全是傳統(tǒng)誠(chéng)信道德的喪失，而是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行所依賴(lài)的誠(chéng)信道德秩序尚未建立。“誠(chéng)信危機(jī)”反映了制度變遷過(guò)程中未改變的非正式制度與改變了的正式制度之間的“緊張”關(guān)系。因而，誠(chéng)信建設(shè)的重點(diǎn)在于有效的制度安排。

　　2001年下半年，隨著銀廣夏事件的披露，會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題成了全社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)。會(huì)計(jì)信息失真的原因，人們普遍歸咎于利益驅(qū)動(dòng)和制度缺陷。然而，對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行加工和審核的會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員，一方面是受利益驅(qū)動(dòng)的“經(jīng)濟(jì)人”，另一方面還是“社會(huì)人”。會(huì)計(jì)作假的深層原因，一定還有社會(huì)意識(shí)形態(tài)和文化方面的因素。不然，同樣是利益侵奪、偷盜之類(lèi)的敗德行為會(huì)人人喊打，而使投資者損失慘重，影響面更大的會(huì)計(jì)作假行為卻會(huì)使造假者心安理得，受害者自認(rèn)倒霉。社會(huì)為什么會(huì)如此寬容呢?會(huì)計(jì)信息加工和審計(jì)是基于市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，約束這一行為的主要道德因素是“誠(chéng)信”。誠(chéng)信制度是一種社會(huì)意識(shí)形態(tài)，我們不妨從中國(guó)社會(huì)文化和市場(chǎng)道德秩序入手，對(duì)會(huì)計(jì)信息失真以及對(duì)我國(guó)社會(huì)的“誠(chéng)信危機(jī)”進(jìn)行進(jìn)一步剖析。

　　一、影響市場(chǎng)誠(chéng)信制度建立的文化分析

　　孟子認(rèn)為“誠(chéng)者，天道也，思誠(chéng)者，人之道也�！�(《孟子·離婁上》)，把“誠(chéng)”作為自然界和人類(lèi)社會(huì)的最高道德范疇。《中庸》認(rèn)為：“誠(chéng)者，自成也，而道自道也。誠(chéng)者，物之始終，不誠(chéng)無(wú)物”。而“信”則是中國(guó)古代道德規(guī)范中的“誠(chéng)實(shí)、不欺”。如《國(guó)語(yǔ)·周語(yǔ)上》認(rèn)為：“禮所以觀忠、信、仁、義也……信所以守也”，孔子認(rèn)為“與朋友交而不信乎?“并把”信“作為”仁“的重要表現(xiàn)之一，要求”敬事而信“，”謹(jǐn)而信”(《論語(yǔ)·學(xué)而》)。孟子則認(rèn)為“可欲之謂善，有諸己之謂信”(《孟子·盡心下》)，將自身確實(shí)具有德善稱(chēng)之為“信”�？梢�(jiàn)，中華民族古老文化中向來(lái)就有“誠(chéng)”與“信”的優(yōu)良傳統(tǒng)。誠(chéng)信是中國(guó)人至上的道德要求。我們也能認(rèn)識(shí)到，主導(dǎo)中國(guó)人行為意識(shí)幾千年的儒家文化，只是一種廣泛意義上的人生哲學(xué)。它對(duì)于“誠(chéng)”“信”的要求往往是形而上學(xué)的精神意向，是個(gè)人修身養(yǎng)性的哲學(xué)。

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是信用經(jīng)濟(jì)，它的一切交易工具、交易方式和交易行為，無(wú)不是信用的體現(xiàn)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所要求的誠(chéng)信，已經(jīng)大大超過(guò)了個(gè)人修身養(yǎng)性的范圍�？陀^存在的信用經(jīng)濟(jì)關(guān)系自然要求以“誠(chéng)信”作為宗旨，來(lái)構(gòu)造市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)道德秩序。從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展史看，競(jìng)爭(zhēng)越是激烈，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度越是完善，越是在制度上和道義上要求人們守信。雖然個(gè)人人品的誠(chéng)信已包含在中國(guó)傳統(tǒng)文化觀念中，然而市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的道德上的“誠(chéng)信”并不簡(jiǎn)單是對(duì)個(gè)人人品的要求，而是指當(dāng)事人或交易主體能信守諾言，忠實(shí)于自己所承擔(dān)的義務(wù)，并有能力承擔(dān)義務(wù)。誠(chéng)信的中心不是個(gè)人人品，而是履行義務(wù)，并有能力履行義務(wù)。具體而言，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的誠(chéng)信包括良好的職業(yè)道德和職業(yè)榮譽(yù)，精湛的技術(shù)和技能，優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。貫徹誠(chéng)信原則必須具備“平等意識(shí)”、“自主人格”、“虔誠(chéng)態(tài)度”、和“責(zé)任能力”四個(gè)基本素質(zhì)。如此觀之，中國(guó)傳統(tǒng)文化中的誠(chéng)信觀，并不能提供市場(chǎng)主體所必備的誠(chéng)信素質(zhì)，而兩千年延續(xù)的封建文化中的糟粕，如“唯上意識(shí)”、“關(guān)系哲學(xué)”等，卻嚴(yán)重地阻礙了市場(chǎng)誠(chéng)信基礎(chǔ)的建立。以下可再進(jìn)一步具體分析。

　　1.平等意識(shí)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的條件下建立以誠(chéng)信為核心的道德秩序，首先要求人們具備與封建特權(quán)意識(shí)有根本區(qū)別的平等意識(shí)。如果人們沒(méi)有追求平等的意識(shí)，就不可能有對(duì)誠(chéng)信的強(qiáng)烈要求。沒(méi)有事先機(jī)會(huì)平等的參與，就不可能有權(quán)利與責(zé)任相對(duì)應(yīng)的契約，誠(chéng)信原則就不可能得到貫徹�？v觀中國(guó)大大小小的國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者，由于體制原因，仍然是層層政府任命的官員。市場(chǎng)效益不是其主要業(yè)績(jī)考核依據(jù)，賬面數(shù)據(jù)卻直接涉及到其升遷�！皵�(shù)據(jù)出官”是“官出數(shù)據(jù)”的根本利益動(dòng)機(jī)。而企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)人員的頭腦中卻充斥著“唯上”意識(shí)，報(bào)表的盈虧，完全由領(lǐng)導(dǎo)說(shuō)了算，很少意識(shí)到自己是平等履行職責(zé)的獨(dú)立個(gè)體。法律的不健全也助長(zhǎng)了封建長(zhǎng)官意識(shí)的泛濫。《會(huì)計(jì)法》第四條規(guī)定：“單位領(lǐng)導(dǎo)人領(lǐng)導(dǎo)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員執(zhí)行本法，保證會(huì)計(jì)資料的合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，保證會(huì)計(jì)人員的職責(zé)不受侵犯。任何人不得對(duì)會(huì)計(jì)人員打擊報(bào)復(fù)�！钡珔s沒(méi)有規(guī)定違法的處罰手段，因而，出自平等主體的會(huì)計(jì)人員履行誠(chéng)信義務(wù)，是沒(méi)有實(shí)質(zhì)法律保護(hù)的。

　　2.自主人格。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的誠(chéng)信道德觀念必須以承認(rèn)個(gè)體的自由為前提。沒(méi)有自由競(jìng)爭(zhēng)，沒(méi)有個(gè)性的獨(dú)立，就不可能有對(duì)誠(chéng)信的道德要求，也不可能有對(duì)取得信任必須承擔(dān)的責(zé)任的規(guī)范�！瓣P(guān)系哲學(xué)”是中國(guó)人特有的思維方式。個(gè)人的成敗很大程度上取決于他駕馭周邊環(huán)境與人際關(guān)系的能力，而較少取決于他對(duì)工作本身責(zé)任的擔(dān)當(dāng)。這種思維方式與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)公平競(jìng)爭(zhēng)原則的要求格格不入。比如說(shuō)會(huì)計(jì)師事務(wù)所客戶(hù)的獲取很少取決于該所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，更多地取決于事務(wù)所的社會(huì)關(guān)系。許多事務(wù)所并不具備市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和自主執(zhí)業(yè)能力，當(dāng)然不可能有守信的道德要求。這樣我們就可以理解，為什么有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以毫不負(fù)責(zé)地對(duì)嚴(yán)重失實(shí)的會(huì)計(jì)報(bào)告出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。因?yàn)樗麄冎皇且揽俊瓣P(guān)系”吃飯，“拿人錢(qián)財(cái)，替人消災(zāi)”。這怎么能要求他們有自主人格，又怎么指望他們“獨(dú)立、客觀、公正”呢?

　　3.虔敬態(tài)度。在講究效率的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，要得到人們的尊重與信任，必須對(duì)自己所處的社會(huì)、所從事的職業(yè)、對(duì)社會(huì)交往的規(guī)則持一種虔敬態(tài)度。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，大家要靠自己的敬業(yè)精神和職業(yè)能力來(lái)獲得社會(huì)的尊重和信任。然而封建的“中庸之道”在很大程度上破壞了人們?nèi)松鷳B(tài)度里的虔敬精神。“多言數(shù)窮，不如守中”，企業(yè)的會(huì)計(jì)人員抱著這種觀念工作，必然是多一事不如少一事，沒(méi)有必要為堅(jiān)持原則而得罪人，特別是得罪領(lǐng)導(dǎo)。加之轉(zhuǎn)軌時(shí)期社會(huì)不公的事例屢有發(fā)生，急功近利驅(qū)使各種敗德行為的發(fā)生，會(huì)計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與作假也就不難解釋了。

　　4.責(zé)任能力。作為在市場(chǎng)交易中所具備的誠(chéng)信素質(zhì)，并非僅僅指人品和情操意義上的信任，更主要的是對(duì)人的責(zé)任能力的信任。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)所要求的誠(chéng)信，是以責(zé)任能力為基礎(chǔ)的。責(zé)任能力不僅僅要求道德意義上的責(zé)任感，還需要實(shí)現(xiàn)自己道德諾言的能力。由此可見(jiàn)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的誠(chéng)信注重的是“實(shí)質(zhì)重于形式”。這暗含了西方人的實(shí)用主義思想，而講究“道德力量”的中國(guó)傳統(tǒng)文化使人們?cè)趯?duì)會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員的期望中，往往側(cè)重其職業(yè)道德教育，而忽視了對(duì)其基本執(zhí)業(yè)能力的提高。而會(huì)計(jì)人員執(zhí)業(yè)能力的低下會(huì)反過(guò)來(lái)影響其責(zé)任能力的擔(dān)當(dāng)，降低其誠(chéng)信水平。

　　由此可見(jiàn)，我們不能將會(huì)計(jì)信息失真的原因簡(jiǎn)單地歸咎于社會(huì)誠(chéng)信的喪失，引起會(huì)計(jì)作假及一系列社會(huì)失信和欺詐現(xiàn)象的原因，并不完全是傳統(tǒng)誠(chéng)信道德的喪失，而是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行所依賴(lài)的誠(chéng)信道德秩序尚未在中國(guó)建立。

　　二、誠(chéng)信建設(shè)的制度安排

　　我國(guó)從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)軌，實(shí)質(zhì)上是一個(gè)制度變遷過(guò)程。制度經(jīng)濟(jì)學(xué)家將約束人們行為的制度分為正式約束、非正式約束和實(shí)施機(jī)制。其中正式約束是指人們有意識(shí)創(chuàng)造的一系列政策法則，包括政治規(guī)則、經(jīng)濟(jì)規(guī)則和契約，以及由這一系列規(guī)則構(gòu)成的一種等級(jí)結(jié)構(gòu)。非正式約束是人們?cè)陂L(zhǎng)期交往中無(wú)意識(shí)形成的、具有持久生命力并構(gòu)成代代相傳的文化傳統(tǒng)中的一部分，主要包括價(jià)值觀念、倫理規(guī)范、道德觀念、風(fēng)俗習(xí)性、意識(shí)形態(tài)等因素。制度經(jīng)濟(jì)學(xué)家還認(rèn)為：人們生活的大部分空間由非正式規(guī)則來(lái)約束，在非正式約束中，意識(shí)形態(tài)處于核心地位。從變革的速度來(lái)看，正式約束可以在一夜之間發(fā)生變化，而非正式約束的改變卻是長(zhǎng)期的過(guò)程。從制度的可移植性來(lái)看，一些正式約束尤其是那些具有國(guó)際慣例性質(zhì)的正式約束是可以從一個(gè)國(guó)家移植到另一個(gè)國(guó)家的，而非正式約束尤其是意識(shí)形態(tài)能否被移植，不僅取決于所移植國(guó)家的技術(shù)變遷狀況，而且更為重要的是取決于后者的文化遺產(chǎn)對(duì)移植對(duì)象的相容程度。

　　為什么在我國(guó)從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的過(guò)程中，會(huì)發(fā)生“誠(chéng)信危機(jī)”這樣的社會(huì)問(wèn)題?從新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度理解，這實(shí)際上是改變了的正式約束(市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制)與持續(xù)的非正式約束(自然經(jīng)濟(jì)和產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)下的社會(huì)意識(shí)形態(tài))不相容，兩者之間產(chǎn)生了“緊張”關(guān)系。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)作為迄今為止最有效率的經(jīng)濟(jì)模式，它為經(jīng)濟(jì)行為主體的自由平等要求及其自由競(jìng)爭(zhēng)要求提供了優(yōu)越的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)機(jī)制，最大限度地開(kāi)辟和調(diào)動(dòng)了現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的創(chuàng)造性資源和社會(huì)潛力。但是這一機(jī)制發(fā)生有效作用的前提，是每一經(jīng)濟(jì)行為主體建立在平等意識(shí)、自由人格、虔敬態(tài)度和責(zé)任能力基礎(chǔ)上的誠(chéng)信要求。我國(guó)幾千年傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)政策是重農(nóng)輕商，重生產(chǎn)不重分配。加之長(zhǎng)期以來(lái)以道德代替法律，使得社會(huì)各種經(jīng)濟(jì)因素公平而自由的交換，以及較為繁復(fù)的契約關(guān)系的建立不僅缺乏意識(shí)形態(tài)的支持，也缺乏法律保障。在幾十年的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制中，各種稀缺資源由政府直接通過(guò)行政命令進(jìn)行配置，信用只是一種微不足道的輔助手段。而且這種手段只能由作為政府的出納的國(guó)家銀行掌握，企業(yè)間的商業(yè)信用被嚴(yán)格禁止。個(gè)人不能在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中行使行為主權(quán)和擔(dān)負(fù)行為責(zé)任，誠(chéng)信只是對(duì)個(gè)人行為的要求。而在社會(huì)轉(zhuǎn)型過(guò)程中，與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的新的誠(chéng)信制度尚未建立，傳統(tǒng)的道德信義卻受到了沖擊，這就是“誠(chéng)信危機(jī)”和會(huì)計(jì)信息失真的真正社會(huì)原因。

　　這一認(rèn)識(shí)對(duì)我們的啟示有兩方面：一方面，與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的誠(chéng)信制度的建設(shè)，需要全社會(huì)的努力并要假以時(shí)日。我們不能因?yàn)檎\(chéng)信缺失造成的作假成風(fēng)而對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)喪失信心。另一方面，誠(chéng)信的樹(shù)立主要不在于宣傳和號(hào)召，而在于制度建設(shè)，在經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期尤其如此。為此，誠(chéng)信建設(shè)的制度安排應(yīng)該有如下內(nèi)涵：

　　1.誠(chéng)信建設(shè)必須與基本的社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治制度結(jié)合起來(lái)考慮。如前所述，誠(chéng)信的基礎(chǔ)是經(jīng)濟(jì)行為主體的自由平等要求，因而整個(gè)社會(huì)要通過(guò)各種制度安排，有效地維護(hù)社會(huì)公平和秩序。目前我國(guó)政府在資源配置過(guò)程中還擔(dān)當(dāng)了重要角色，而社會(huì)不公相當(dāng)部分起源于官員對(duì)公眾的失信。據(jù)統(tǒng)計(jì)，違反公平競(jìng)爭(zhēng)的各種合法稅收減免引起的海關(guān)稅收和其他稅收的流失損失，每年有5700億元到6800億元。諸如此類(lèi)的政府失信行為具有強(qiáng)烈的“示范”效應(yīng)，它不僅給資源配置效率帶來(lái)了直接影響，而且對(duì)社會(huì)公眾無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)、急功近利心態(tài)的形成起了極壞的推動(dòng)作用。因而，如何掃除封建特權(quán)思想在市場(chǎng)資源配置過(guò)程中的不良影響，保證每一個(gè)人或群體獲得勞動(dòng)并追求其利益目標(biāo)的機(jī)會(huì)，保證每一個(gè)經(jīng)濟(jì)行為主體的平等權(quán)利，是一個(gè)亟待解決的問(wèn)題。

　　2.誠(chéng)信建設(shè)的一個(gè)重要制度基礎(chǔ)就是產(chǎn)權(quán)界定。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的種種失信和敗德，大多是產(chǎn)權(quán)制度缺陷的結(jié)果，或至少與產(chǎn)權(quán)制度缺陷有聯(lián)系。因?yàn)槭袌?chǎng)中只要存在對(duì)交易主體的產(chǎn)權(quán)界區(qū)界定不清，存在權(quán)利和義務(wù)的不對(duì)稱(chēng)，就可能在道德上誘發(fā)只求權(quán)利而推卸責(zé)任的行為、“搭便車(chē)”的敗德、運(yùn)用市場(chǎng)不履行義務(wù)的背信以及一味冒險(xiǎn)而不顧后果的“泡沫經(jīng)濟(jì)”。會(huì)計(jì)作假及誠(chéng)信危機(jī)不過(guò)是諸多市場(chǎng)道德問(wèn)題中的代表。因而在產(chǎn)權(quán)制度上，如何保證人們?cè)谛惺垢?jìng)爭(zhēng)權(quán)利的同時(shí)，能擔(dān)當(dāng)起與權(quán)利相適應(yīng)的資產(chǎn)責(zé)任，是建設(shè)誠(chéng)信道德所必需的制度條件。

　　3.誠(chéng)信應(yīng)盡可能地成為一種可操作的規(guī)范，落到實(shí)處，而不能停留在一種空洞的理想和個(gè)人操守。一方面，我們要通過(guò)法律建設(shè)，使誠(chéng)信具有硬約束力，加大失信行為的成本，使其不再成為一種有利可圖的行為。新修訂的《會(huì)計(jì)法》中明確了會(huì)計(jì)工作的責(zé)任主體，嚴(yán)厲了會(huì)計(jì)作假的懲罰力度，表現(xiàn)出國(guó)家在會(huì)計(jì)領(lǐng)域從法律上強(qiáng)化誠(chéng)信制度的決心。另一方面，我們還應(yīng)盡快建立起國(guó)家信用管理體系，使各種具有民事行為能力的微觀經(jīng)濟(jì)主體建立起自己的信用管理體系，對(duì)有關(guān)信用關(guān)系進(jìn)行嚴(yán)格管理；同時(shí)建立起社會(huì)化的信用管理支持體系，由社會(huì)化的機(jī)構(gòu)為信用當(dāng)事人服務(wù)。

　　總之，我們建設(shè)的誠(chéng)信順應(yīng)的是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)對(duì)道德秩序的基本要求。對(duì)于從傳統(tǒng)產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變的我國(guó)來(lái)說(shuō)，誠(chéng)信建設(shè)有著更為特殊的意義。從會(huì)計(jì)信息失真到更為普遍的市場(chǎng)欺詐、投機(jī)、背信行為，中國(guó)社會(huì)正經(jīng)歷轉(zhuǎn)軌的陣痛與混亂，我們必須從道義的批判和制度的匡正兩方面對(duì)種種敗德行為進(jìn)行治理。我們也應(yīng)該相信，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)能夠孕育出包含“誠(chéng)信”在內(nèi)，秉承中華民族文化精神，滿(mǎn)足市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求，又更為超越的道德秩序。